Dyrektywa Rady przeciw praktykom unikania opodatkowania

Dyrektywa Rady ustanawiająca przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego 

9 lipca 2016 r. w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej opublikowana została Dyrektywa Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiająca przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (zwana dalej: „Dyrektywą”). 

Słowem wprowadzenia: dyrektywa jest jednym z „wtórnych” aktów prawnych Unii Europejskiej (podobnie jak np. rozporządzenie, decyzja, zalecenie, a przeciwnie do „pierwotnych” aktów prawnych, np. traktatów). Służy zwykle ujednoliceniu porządku prawnego poszczególnych państw członkowskich i może być kierowana do jednego, kilku lub wszystkich państw członkowskich. Dyrektywy są aktami o szczególnym charakterze, wiążącymi państwa członkowskie UE, do których zostały skierowane. Pozostawiają jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków prawnych osiągnięcia celów w nich przewidzianych. Z tego też powodu dyrektywa wymaga implementacji (wdrożenia) do krajowego porządku prawnego. Co do zasady przepisy dyrektywy nie mogą być stosowane bezpośrednio. Jeżeli jednak zawarte w niej uregulowania są wystarczająco precyzyjne, możliwe jest powołanie się na nie w przypadku gdy: 

• państwo członkowskie nie zaimplementowało dyrektywy;
• przepisy wprowadzone na skutek implementacji są niezgodne z dyrektywą.

Działania, na które będą ukierunkowane przepisy Dyrektywy dotyczą sytuacji, w których podatnicy podejmują czynności w celu zmniejszenia płaconego podatku, sprzeczne z faktycznym celem przepisów prawa oraz polegające na wykorzystaniu różnic pomiędzy krajowymi systemami podatkowymi. Dyrektywa ustanawia przepisy zapobiegające unikaniu opodatkowania w dziedzinach takich jak: 

• ograniczenie możliwości odliczania odsetek;
• opodatkowanie niezrealizowanych zysków kapitałowych w przypadku przeniesienia aktywów, rezydencji podatkowej lub stałego zakładu;
• klauzula ogólna przeciwdziałająca unikaniu opodatkowania (GAAR);
• zasady dotyczące kontrolowanych spółek zagranicznych (CFC);
• ramy prawne neutralizujące skutki rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych.

Ograniczenie możliwości odliczenia odsetek

Dyrektywa zakłada ograniczenie możliwości odliczania przez podatnika kosztów finansowych netto (tzn. kwoty, o tórą wydatki finansowe przewyższają przychody finansowe) poprzez wprowadzenie ograniczenia kwoty odsetek od finansowania zewnętrznego, które podatnik może odliczyć w ciągu roku podatkowego.  Wydatki z tytułu odsetek netto będą podlegać odliczeniu tylko do wysokości 30% wyniku finansowego podatnika przed odsetkami, opodatkowaniem, deprecjacją i amortyzacją (EBITDA) lub poziomu 3 mln EUR. 

Opodatkowanie niezrealizowanych zysków kapitałowych w przypadku przeniesienia aktywów, rezydencji podatkowej lub stałego zakładu 

Dyrektywa zawiera uregulowania dotyczące opodatkowania niezrealizowanych zysków kapitałowych w przypadku przeniesienia aktywów, rezydencji podatkowej lub stałego zakładu. Wprowadzone przepisy są związane z przenoszeniem przez podatników rezydencji podatkowej lub aktywów (obejmujących niezrealizowane zyski) do państw ofertujących niższy poziom opodatkowania. Dyrektywa reguluje opodatkowanie przenoszonych aktywów (w chwili ich przeniesienia) w kwocie równej ich wartości rynkowej, pomniejszonej o wartość do celów podatkowych, w sytuacji gdy: 

• podatnik przenosi aktywa ze swojej siedziby zarządu do stałego zakładu w innym państwie członkowskim lub w kraju trzecim;
• podatnik przenosi aktywa ze swojego stałego zakładu w państwie członkowskim do siedziby zarządu lub drugiego stałego zakładu w innym państwie członkowskim lub w kraju trzecim;
• podatnik przenosi swoją rezydencję podatkową do innego państwa członkowskiego lub kraju trzeciego;
• odatnik przenosi swój stały zakład z państwa członkowskiego.

Ogólna zasada dotycząca zwalczania nadużyć (GAAR)

Zadaniem ogólnej zasady dotyczącej zwalczania nadużyć jest wypełnienie ewentualnych luk w przepisach szczegółowych danego państwa dotyczących unikania opodatkowania. Na jej podstawie organy podatkowe będą uprawnione do odmówienia podatnikom korzyści uzyskanych w związku z wykonaniem czynności stanowiących nadużycia. Zgodnie z treścią artykułu 7 Dyrektywy nierzeczywiste przedsięwzięcia podatnika, których celem jest uzyskanie korzyści podatkowej podważającej przedmiot lub cel przepisów podatkowych, które miałyby zastosowanie nie będą brane pod uwagę do celów obliczania zobowiązania z tytułu podatku od osób prawnych. Za nierzeczywiste uznane zostanie przedsięwzięcie w zakresie w jakim nie jest ono uzasadnione ekonomicznie. 

Przepisy dotyczące kontrolowanych spółek zagranicznych

Przepisy dotyczące zagranicznych spółek kontrolowanych przewidują, że dochody zagranicznej spółki zależnej podlegające niskiemu opodatkowaniu będą przypisywane do jednostki dominującej. Skutkiem tego spółka dominująca będzie obciążona podatkiem dochodowym w państwie rezydencji. Celem wprowadzenia przepisów jest zniechęcenie przedsiębiorców do przerzucania dochodów w taki sposób, by były opodatkowane niższą stawką.

Rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych

Uregulowanie dotyczące rozbieżności w kwalifikacji struktur hybrydowych mają na celu zneutralizowania ich negatywnych skutków polegających m.in. na podwójnych odliczeniach lub na odliczeniu dochodu w jednym państwie bez włączenia go do podstawy opodatkowania w drugim państwie. W celu zapewnienia skutecznego zwalczania rozbieżności: 

• w zakresie, w jakim rozbieżność w kwalifikacji struktur hybrydowych prowadzi do podwójnego odliczenia, odliczenie przyznawane jest wyłącznie w państwie członkowskim, w którym płatność taka ma swoje źródło;
• w zakresie, w jakim rozbieżność w kwalifikacji struktur hybrydowych prowadzi do odliczenia bez rozpoznania przychodu, państwo członkowskie płatnika odmawia odliczenia takiej płatności.

Podsumowanie

Wejście w życie Dyrektywy nastąpi w terminie 20 dni od dnia opublikowania. Konsekwencją wydania Dyrektywy jest obowiązek implementacji jej treści do polskiego prawa podatkowego. Według Dyrektywy państwa członkowskie będą miały na to czas do 31 grudnia 2018 r., natomiast przepisy powinny obowiązywać nie później niż od 1 stycznia 2019 r. Wyjątek stanowić będą przepisy dotyczące: 

• opodatkowania niezrealizowanych zysków kapitałowych, które powinny zostać zaimplementowane do 31 grudnia 2019 r. i zacząć obowiązywać od 1 stycznia 2020 r.;
• ograniczenia możliwość odliczenia odsetek, które wejdą w życie po przyjęciu podobnych regulacji przez kraje OECD lub najpóźniej od 2024 r., przy czym możliwość późniejszego wprowadzenia w życie przedmiotowych przepisów dotyczy wyłącznie państw członkowskich, które posiadają już krajowe przepisy ukierunkowane na zapobieganie ryzykom erozji bazy podatkowej i przenoszenia zysków, będące równie skuteczne jak ograniczenie możliwości odliczania odsetek określone w Dyrektywie.

Aktualnie nie wiadomo, w jakim kształcie przepisy zostaną zaimplementowane, chociażby z uwagi na fakt, że Polska wprowadziła już część z proponowanych rozwiązań. Mamy tylko nadzieję, że ustawodawca nie wprowadzi nakładających się na siebie różnych klauzul podatkowych. Liczymy również, że Dyrektywa nie opóźni prac nad wprowadzeniem wspólnej skonsolidowanej podstawy opodatkowania osób prawnych, która powinna zapewnić ich bardziej sprawiedliwe i efektywne opodatkowanie. 

Jeśli mają Państwo jakiekolwiek pytania lub wątpliwości, zachęcamy do kontaktu z naszym ekspertem Piotrem LISSEM:

e-mail: ekspert@rsmpoland.pl

tel. +48 61 8515 766

fax +48 61 8515 786