Sądy po stronie podatników: czy nieodpłatne zakwaterowanie jest przychodem delegowanych pracowników?

Czas czytania: 3 minuty.

Opodatkowanie nieodpłatnych świadczeń udzielanych pracownikom przez pracodawców od lat wzbudza wiele kontrowersji. Jedną ze spornych kwestii jest pytanie, czy zapewnienie zakwaterowania oraz transportu pracownikowi oddelegowanemu do pracy za granicę powoduje powstanie u tego pracownika przychodu, który należy opodatkować. Pracodawcy sprzeciwiali się zakusom fiskusa i jego profiskalnemu podejściu, jednak sądy dość jednolicie orzekały na korzyść organów administracji skarbowej – przynajmniej do niedawna. Odmienne stanowisko przedstawił bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 sierpnia 2023 r. 

Spór o opodatkowanie bezpłatnego zakwaterowania w ramach oddelegowania

Interesujący z perspektywy podatników wyrok NSA dotyczy spółki, która świadczy m.in. usługi związane z montażem, remontem oraz konserwacją wszelkiego rodzaju technologicznych linii produkcyjnych. Podmiot wykonuje te usługi przede wszystkim w krajach UE, do których wysyła w tym celu – w ramach przeniesienia służbowego – swoich polskich pracowników. Po uzyskaniu danego zlecenia spółka wybiera odpowiednie do wykonania zadania osoby i podpisuje z nimi aneks do umowy, zgodnie z którym czasowo (na kilka miesięcy) zmianie ulega miejsce wykonywania pracy. 

Spółka zapewnia swoim pracownikom bezpłatne zakwaterowanie lub pokrywa w całości koszty ich zakwaterowania (w miejscu i na warunkach wybranych przez spółkę). 

Spółka zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z zapytaniem, czy zapewnienie delegowanym czasowo pracownikom bezpłatnego zakwaterowania spowoduje powstanie u nich przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT w postaci nieodpłatnego świadczenia – a w konsekwencji, czy spółka musi pomniejszyć wynagrodzenie podatników o podatek od udzielenia im bezpłatnego zakwaterowania w miejscu, do którego ich wysłała. 

Spółka stała na stanowisku, że tego rodzaju świadczenia nie stanowią przychodu dla pracowników. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgodził się z tym stwierdzeniem, a jego zdanie poparł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, który wyrokiem z dnia 13 sierpnia 2020 r. (sygn. akt I SA/Kr 444/20) oddalił skargę spółki na interpretację. 
Zdaniem WSA wydatki ponoszone przez pracodawcę na zapewnienie noclegów dla pracownika w miejscu wykonywania przez niego pracy, z wyłączeniem podróży służbowej, stanowią dla pracownika przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Pracodawca jest więc obowiązany pobrać od tego przychodu zaliczkę na podatek. Sąd uznał, że zarówno koszty zakwaterowania, jak i koszty transportu pracowników (jeżeli zatrudnione osoby nie podróżują autobusem) stanowią przychód pracownika.

Transport i zakwaterowanie pracownika w świetle prawa unijnego oraz orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego

NSA, w wyroku z 1 sierpnia 2023 r. o sygn. akt II FSK 270/21, orzekł, że stanowisko sądu pierwszej instancji jest błędne. 

Jak wynika z ustnego uzasadnienia wyroku, zdaniem NSA w przedmiotowej sprawie odnośnie do pracowników oddelegowanych przez polskiego pracodawcę na krótki czas do pracy za granicę, zastosowanie powinny znaleźć unijne regulacje, które określają, w jaki sposób powinny być opodatkowane świadczenia wypłacane pracownikom delegowanym. Zgodnie z prawem unijnym, ponoszone przez pracodawcę koszty transportu i koszty zakwaterowania nie mogą być zaliczane do wynagrodzenia pracowników. 

Ponieważ przepisy rozporządzeń unijnych mają pierwszeństwo przed przepisami krajowymi, NSA uznał, że zapewnienie transportu i zakwaterowania nie może obciążać pracownika, czyli być zaliczone w ciężar jego przychodów oraz pośrednio spółki, jako płatnika. 

Jak wyrok NSA zmienia w praktyce sposób traktowania otrzymania przez oddelegowanych pracowników nieodpłatnego zakwaterowania od pracodawcy? 

Wyrok NSA jest wyrokiem precedensowym – dotychczas sądy administracyjne traktowały koszty ponoszone przez pracodawców na zakwaterowanie i dojazd jako przychód pracowników. 

Omawiane tu orzeczenie NSA podatnicy i doradcy podatkowi mogą traktować jako przełom, jednakże cały czas warto mieć na uwadze, że – zgodnie ze starym przysłowiem – jedna jaskółka wiosny nie czyni, a kwestia opodatkowania świadczeń pracodawcy dla pracowników delegowanych za granicę wciąż budzi wiele wątpliwości. Nie można przewidzieć, czy wykładnia unijnych przepisów zastosowana przez NSA zmieni kierunek orzeczniczy w sprawach świadczeń dla pracowników delegowanych za granicę. Każda sprawa wymaga dokładnej, indywidualnej analizy, a podatnicy muszą być świadomi ewentualnej konieczności sporów ze skarbówką. 

Niewątpliwie jednak, w razie ich wystąpienia, wyrok NSA może okazać się cenną wskazówką oraz wartym wykorzystania argumentem.