Podatek u źródła od programów komputerowych

Podatek u źródła od programów komputerowych – konkluzje z wyroków NSA

Pragniemy zwrócić Państwa uwagę na dwa wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2015 r. (sygn. akt II FSK 2789/13 oraz II FSK 2544/13) dotyczące kwestii opodatkowania podatkiem u źródła należności licencyjnych za korzystanie z praw do programu komputerowego. Naczelny Sąd Administracyjny w przedmiotowych wyrokach stwierdził, że jeśli w danej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku (dalej: UPO) program komputerowy nie został wyraźnie uwzględniony w definicji należności licencyjnych, to nie można go sztucznie do tej definicji włączać poprzez uznanie, że jest wobec tego utworem będącym przedmiotem prawa autorskiego. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił w wydanych orzeczeniach, że pozostają one zgodne z dotychczasową, jednolitą w tej kwestii linią orzeczniczą NSA.

Przypomnijmy czego dotyczył spór podatników z organami podatkowymi

Należy podkreślić, że wynikające z postanowień UPO kategorie przychodów uznawanych za należności licencyjne mają inny zakres niż katalog przychodów określanych mianem należności licencyjnych zawarty
w obu ustawach o podatku dochodowym. Poprzez pryzmat zapisów UPO, programy komputerowe można podzielić na trzy kategorie w zależności od ich przeznaczenia (istoty praw, jakie odbiorca nabywa w ramach zawartej umowy):

• programy użytkowane wyłącznie na potrzeby wewnętrzne usługobiorcy (licencja typu end user) – kategoria ta została wyraźnie wskazana w Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD (dalej: Komentarz) jako wyłączona z zakresu pojęcia należności licencyjnych;
• programy nabyte w celu dalszej odsprzedaży (pośrednictwo w sprzedaży bez prawa do sublicencji) – zgodnie z Komentarzem w tym zakresie również nie mamy do czynienia z należnościami licencyjnymi, bowiem w ramach transakcji tego typu prawa nabyte w odniesieniu do praw autorskich ograniczają się jedynie do praw niezbędnych dla pośrednika handlowego umożliwiających mu dystrybucję kopii programów;
• programy nabyte w celu udzielenia sublicencji (nabywca uzyskuje prawo do powielania, modyfikacji czy udostępniania osobom trzecim nabywanego programu komputerowego) – w odniesieniu do tej kategorii powstały kontrowersje na tle umów, które nie wymieniały wprost programu komputerowego w definicji należności licencyjnych. W takich przypadkach organy podatkowe opowiadały się za włączeniem programu komputerowego do definicji należności licencyjnych uznając, że jest on przedmiotem prawa autorskiego i należy go na potrzeby wskazanych umów traktować jako utwór.

Przedmiotowe wyroki mają największe znaczenie dla ostatniej z wymienionych wyżej kategorii tj. programów komputerowych nabytych w celu udzielenia sublicencji.

Ugruntowanie korzystnej dla podatników linii orzeczniczej NSA

Co prawda przedmiotowe orzeczenia dotyczą umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, jednak stanowią ważną wskazówkę interpretacyjną przy analizowaniu postanowień dotyczących należności licencyjnych o podobnym brzmieniu, uregulowanych w innych zawartych przez Polskę UPO. Dotyczyć to będzie umów, w których nie wymieniono w sposób jednoznaczny należności licencyjnych od programów komputerowych, albo nie zdefiniowano należności licencyjnych w sposób szeroki, np. jako należności uzyskiwanych w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania każdego prawa autorskiego. Przykładem UPO, do których można bezpośrednio zastosować wskazówki interpretacyjne z powyższych wyroków NSA, są umowy zawarte pomiędzy Polską a Austrią, Danią, Holandią, Wielką Brytanią, Stanami Zjednoczonymi, Chinami oraz Koreą Południową.

Podsumowując, na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w zakresie przychodów z udostępnienia programów komputerowych z prawem do sublicencji, możemy mieć do czynienia z dwoma przypadkami:

Przypadek 1

Definicja należności licencyjnych zawarta w UPO wyraźnie obejmuje również program komputerowy np. UPO z Portugalią. Oznacza to, że na polskim podmiocie wypłacającym należności z tego tytułu ciążyć będą obowiązki płatnika, w szczególności obowiązek poboru podatku u źródła przy zastosowaniu stawki podatku
u źródła przewidzianej w danej UPO np. 10%.

Przypadek 2

Definicja należności licencyjnych zawarta w UPO nie obejmuje programu komputerowego, wówczas polski płatnik nie ma obowiązku poboru podatku u źródła od należności licencyjnych. Takiego właśnie przypadku dotyczą przedmiotowe wyroki. Na zakończenie warto przypomnieć, że stosowanie postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku możliwe jest pod warunkiem posiadania przez płatnika certyfikatu rezydencji podatkowej kontrahenta (zagranicznego podatnika).

W razie jakichkolwiek pytań lub potrzeby omówienia tematu, gorąco zachęcamy do kontaktu z naszym ekspertem Tomaszem BEGEREM:

e-mail: ekspert@rsmpoland.pl

tel. +48 61 8515 766

fax +48 61 8515 786