Sankcje w cenach transferowych

TomaszBEGER
Tax Partner w RSM Poland

O zmianach przepisów w cenach transferowych na przestrzeni ostatnich 3 lat mówi się bardzo dużo.

Zmiany, zmiany, zmiany…

Rewolucją było powiązanie w 2017 roku sposobu ustalania progów transakcyjnych zobowiązujących do przygotowania dokumentacji podatkowej z przychodami lub kosztami ponoszonymi przez podatnika w poprzednim roku obrotowym (czyli coś na kształt „kryterium istotności”). Dokumentacja podatkowa za 2017 rok obejmowała dokumentację lokalną, analizę porównawczą (dla podmiotów, które w roku poprzednim zrealizowały przychody lub koszty na poziomie 10 mln EUR) oraz dokumentację grupową. Kolejny duży zwrot nastąpił w 2019 roku wraz ze znowelizowaniem UPDOP i UPDOF. Odstąpiono od skomplikowanego sposobu ustalania progów transakcyjnych wprowadzając sztywne progi dokumentacyjne dla transakcji kontrolowanych o jednorodnym charakterze (dla niektórych podmiotów było to korzystne, ale dla innych już niekoniecznie). Ponadto ułatwiając życie podatnikom ustawodawca wprowadził instytucję safe harbour oraz zwolnienia z obowiązku dokumentacyjnego dla polskich podmiotów, które m.in. nie poniosły w danym roku straty podatkowej i dokonywały transakcji krajowych. Kwestią budzącą pewne obawy po stronie podatników są z pewnością nowe sankcje oraz odpowiedzialność osób zarządzających za rynkowość dokonywanych z podmiotami powiązanymi transakcji. Czym obawy te są motywowane?

Już nie stawka sankcyjna, a dodatkowe zobowiązanie podatkowe

Dotychczas obowiązująca 50% stawka sankcyjna w praktyce była stosowana niezwykle rzadko. Jeśli w wyniku kontroli organ podatkowy określił dochód podatnika w wysokości wyższej lub straty w wysokości niższej niż zdeklarowana, to był on co do zasady opodatkowany stawką właściwą dla danego roku podatkowego (19%). Opodatkowanie dodatkowego dochodu wg stawki 50% następowało, gdy podatnik nie przedstawił dokumentacji podatkowej lub dokumentacja ta była niekompletna (nie zawierała wszystkich elementów koniecznych wymienionych w ustawie podatkowej). Stawka sankcyjna stosowana była do różnicy pomiędzy dochodem zdeklarowanym przez podatnika, a określonym przez kontrolujących w wyniku przeprowadzonej kontroli.

Z początkiem 2019 roku stawka sankcyjna w wysokości 50% zastąpiona została tzw. dodatkowym zobowiązaniem podatkowym. Jego wysokość może wynosić między 10% a 30% „doszacowanej” podstawy opodatkowania. Regulacje dotyczące wysokości zobowiązania podatkowego opisane zostały w rozdziale 6a Ordynacji podatkowej (dalej: OP), w art. 58 i pozostałych. Zgodnie ze znowelizowanymi przepisami OP w przypadku nierynkowego charakteru ceny w transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, kontrolujący nałożą na podatnika dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokość 10% sumy zawyżonej straty lub zaniżonego dochodu. Stawka ta może ulec jednak dalszej multiplikacji. Podwojenie stawki nastąpi, gdy podstawa do ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego przekracza 15 mln PLN - w zakresie nadwyżki ponad tę kwotę, lub gdy podatnik nie przedstawił dokumentacji podatkowej. Potrojenie stawki z kolei będzie mieć miejsce, gdy równocześnie podstawa do ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego przekracza 15 mln PLN jak i podatnik nie przedłożył dokumentacji podatkowej.

Jak wiadomo, już w przypadku sporządzania dokumentacji podatkowych za 2018 rok można było wybrać przepisy obowiązujące od 1 stycznia 2019 rok, jeżeli wybór tego reżimu prawnego wydawał się być dla danego podmiotu bardziej korzystny. Jednocześnie opisane wyżej wysokości stawek dodatkowego zobowiązania podatkowego, będą miały zastosowanie dopiero dla dokumentacji podatkowych za 2019 rok. Zatem mimo wyboru znowelizowanych przepisów ustawy podatkowej, ewentualne sankcje nałożone na podatnika z tytułu braku dokumentacji podatkowej lub nierynkowości transakcji, obowiązywać będę zgodnie z dotychczasowymi przepisami (czyli stawka 19% lub stawka sankcyjna 50%).

Oświadczenie o sporządzeniu dokumentacji podatkowej i nie tylko

Już znowelizowane przepisy UPDOP oraz UPDOF nałożyły na podatników obowiązek złożenia oświadczenia o sporządzeniu dokumentacji lokalnej dla transakcji kontrolowanych, w terminie do końca 9 miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. Oświadczenie takie należało przekazać do naczelnika urzędu skarbowego. Przepisy wprost nie wskazywały, kto oświadczenie powinien podpisać, przy czym obowiązki w tym zakresie przejmowały zwykle osoby pełniące funkcje zarządcze. Od 2019 roku zakres oświadczenia składanego do urzędu skarbowego oprócz potwierdzenia faktu sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych zawierać musi deklarację, że ceny w transakcjach kontrolowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi ustalone zostały na warunkach rynkowych. Doprecyzowano ponadto, że oświadczenie podpisane ma zostać przez kierownika jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości (a więc de facto przez cały zarząd spółki kapitałowej) i nie można scedować tego obowiązku na pełnomocnika. W odniesieniu do oświadczenia o sporządzeniu dokumentacji cen transferowych, na osoby zarządzające nałożona został odpowiedzialność karno-skarbowa za brak złożenia oświadczenia lub złożenie go po terminie lub poświadczenie informacji nieprawdziwych. Zgodnie z art. 56c Kodeksu karnego skarbowego (dalej: KKS) kara grzywny za tego typu wykroczenie skarbowe może wynieść od 10 do 720 stawek dziennych. Odpowiedzialność osób zarządzających za rynkowość warunków transakcji budzi niemałe obawy. Skłania to bez wątpienia do większego pochylenia się nad warunkami transakcji już na etapie ustalania ceny przed rozpoczęciem jej realizacji. Trzeba również na bieżąco weryfikować czy poczynione ustalenia, są takie, jakie przyjęłyby podmioty niepowiązane realizujące analogiczne transakcje na rynku. Wprowadzenie takiej regulacji będzie także w przyszłości silną przesłanką do „walki do upadłego” z organami podatkowymi o rynkowość warunków transakcji grupowych. Rezygnacja z niej, będzie bowiem w praktyce skutkowała odpowiedzialnością karnoskarbową kierownika jednostki w oparciu o przywołany powyżej art. 56c KKS.

Podsumowanie

Bez wątpienia sankcje ustanowione na podstawie przepisów, które formalnie weszły w życie od 2019 roku mogą być dla podatnika dużo bardziej dotkliwe w przypadku braku wywiązania się z obowiązków sprawozdawczych lub dokumentacyjnych w zakresie cen transferowych. Dotyczy to zarówno odpowiedzialności finansowej i potencjalnych dodatkowych obciążeń jednostki, ale też jej członków zarządu. Stanowi to w oczywisty sposób „zachętę” ustawodawcy do skrupulatnego weryfikowania przez podmioty krajowe warunków transakcji dokonywanych z podmiotami powiązanymi. Na ile będzie ona skuteczna – czas i kwota doszacowanych w przyszłości dochodów pokażą.