Narzędzia szybkiego reagowania w podatku VAT („quick fixes” cz. 3) – transakcje łańcuchowe

Przemysław POWIERZA
Tax Partner w RSM Poland

Przedstawiamy Państwu kolejny artykuł z cyklu poświęconego tzw. narzędziom szybkiego reagowania (quick fixes) w VAT. Ostatnio analizowaliśmy zmiany wprowadzane w procedurze związanej z magazynami konsygnacyjnymi. Tym razem przyjrzymy się nowelizacji dotyczącej transakcji łańcuchowych.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE (dalej: Dyrektywa) oraz art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, za miejsce dostawy towarów uznajemy to, w którym znajdują się one w momencie rozpoczęcia ich wysyłki lub transportu do nabywcy. Oznacza to, że jeśli towar jest wysyłany z Polski do Niemiec, to miejscem dostawy na potrzeby rozliczeń VAT jest Polska. Miejsce (=państwo) dostawy ma więc kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia, w którym kraju należy opodatkować dane świadczenie.

TRANSKACJE ŁAŃCUCHOWE, CZYLI JAKIE?

Transakcje łańcuchowe to takie, w których kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w sposób polegający na tym, że pierwszy z nich wydaje towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, a jego wysyłka lub transport mogą być przyporządkowane tylko jednej dostawie określanej mianem ruchomej. Wynika to z faktu, że skoro towar jest przemieszczany raz (z jednego państwa do drugiego), oznacza to wyłącznie jedną wewnątrzwspólnotową dostawę albo jeden eksport u dostawcy i odpowiednio jedno wewnątrzwspólnotowe nabycie albo import u nabywcy. Jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy (pośrednik), przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy (pośrednika), chyba, że z warunków dostawy wynika inaczej, tj., że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować do dostawy (czyli do transakcji dokonywanej nie dla, lecz przez pośrednika). W przypadku wewnątrzwspólnotowych transakcji łańcuchowych miejsce dostawy ruchomej wyznacza tym samym miejsce (państwo) opodatkowania i podmiot, który ma prawo zastosować zwolnienie (stawkę 0%) przy WDT albo eksporcie. Wszyscy kontrahenci znajdujący się w łańcuchu transakcji przed tym podmiotem i po nim muszą rozpoznawać sprzedaż krajową odpowiednio w miejscu (państwie)rozpoczęcia wysyłki towaru lub zakończenia dostawy.

Prawidłowe zidentyfikowanie, a następnie rozliczenie transakcji łańcuchowej jest nie lada wyzwaniem w przypadku transakcji obejmującej swym zasięgiem więcej państw oraz podmiotów. Trudno prawidłowo przyporządkować przepis do nierzadko długiego i złożonego łańcucha transakcji, kiedy poszczególne jego ogniwa (kontrahenci) zwykle nie mają wyczerpującej wiedzy na temat całości procesu i biorących w nim udział stron. Nie może to zresztą budzić zdziwienia – gdyby kontrahenci mieli pełną orientację co do wszystkich etapów dostawy danego towaru, to najprawdopodobniej pierwszy dostawca i ostateczny nabywca wyeliminowaliby pośredników.

DOSTAWA RUCHOMA ŁATWIEJSZA DO ZIDENTYFIKOWANIA

Po nowelizacji ma być prościej – i co najważniejsze – jednolicie w całej Unii Europejskiej. Niemieckie Ministerstwo Finansów właśnie opublikowało projekt zmian przepisów. My wciąż czekamy na projekt zmian w polskiej ustawie o VAT. Zgodnie z nowymi zasadami, jedyną dostawą wewnątrzwspólnotową (ruchomą) będzie dostawa dokonana od dostawcy do pierwszego podmiotu pośredniczącego. Jako, że reguły mają to do siebie, iż są od nich wyjątki, tak samo będzie i tym razem. Jeśli podmiot pośredniczący przekaże dostawcy numer identyfikacyjny VAT nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, to dostawą ruchomą będzie dostawa dokonywana przez ten podmiot. Chyba, że kolejny nabywca także posłuży się ważnym numerem identyfikacyjnym państwa wysyłki – wtedy dostawa ruchoma znów przesunie się o jedno ogniwo w całym łańcuchu. Ostatecznie taką sytuację będziemy mieli tam, gdzie dostawca użyje numeru identyfikacyjnego państwa wysyłki, a nabywca użyje numeru państwa, do którego towar ma ostatecznie trafić. Ta regulacja wydaje się nie budzić wątpliwości. Uproszczenie w zidentyfikowaniu dostawy ruchomej pozwoli uniknąć sytuacji, kiedy jakiś towar nie zostałby opodatkowany wcale lub opodatkowany nieprawidłowo. Natomiast kontrahenci zyskają pewność co do miejsca opodatkowania i sposobu interpretacji prawa – jednolitego od tej pory w całej Wspólnocie.

Aby ostatecznie rozwiać możliwe wątpliwości, do Dyrektywy wprowadza się definicję „podmiotu pośredniczącego”. Jest to dostawca inny niż pierwszy w łańcuchu podmiot, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie bądź za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz. Oznacza to więc, że będzie to podmiot, który zajmuje się organizacją transportu danego towaru.

W kolejnej, ostatniej już odsłonie cyklu, będą mogli Państwo zapoznać się z informacjami dotyczącymi pozostałych zmian w Dyrektywie. Omówimy nowe wymogi odnoszące się do dokumentowania transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz rolę numeru NIP przy zastosowaniu stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. Już teraz zapraszamy do uważnej lektury!