Dzierżawa tzw. „ciemnego włókna światłowodowego” („dark fiber”) a podatek u źródła, czyli wątpliwości bez liku

Piotr WYRWA
Tax Supervisor w RSM Poland

Początek bieżącego roku przyniósł kompleksowe zmiany w zakresie obowiązków nakładanych na płatników tzw. zryczałtowanego podatku u źródła (WHT). Aktualnie, muszą oni nie tylko pozyskiwać certyfikat rezydencji swojego kontrahenta, ale także – zachowując należytą staranność – weryfikować, czy istnieją podstawy do zastosowania preferencyjnych zasad opodatkowania wynikających z właściwej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (UPO).

Trudność związana z taką weryfikacją, np. określenie, czy kontrahent jest tzw. „rzeczywistym właścicielem” należności, to jedno. Ale jak postąpić ma potencjalny płatnik WHT w sytuacji, gdy nie wie, czy taki podatek musi w ogóle od wypłacanej należności potrącać?

Obszarów problemowych w zakresie uznawania płatności za podlegające WHT w ostatnich latach zidentyfikowano całkiem sporo. Dla części z nich widać światełko w tunelu. Przykładem szansy na wypracowanie pozytywnego dla podatników rozwiązania może być korzystnie ewoluująca praktyka organów podatkowych w zakresie braku obowiązku opodatkowania WHT licencji typu „end-user” (licencje użytkownika końcowego). Czasem jednak dla rozwiązania sporów konieczna jest też interwencja ustawodawcy – vide: zmiana w zakresie braku obowiązku poboru podatku u źródła od biletów lotniczych.

Niezbadane obszary WHT

Są jednak obszary w zakresie WHT wciąż niezbadane, na które dotychczasowa praktyka nie rzuca jasnego światła. Z naszego doświadczenia wynika, że szczególnie ciemno będzie wtedy, gdy zechcemy bliżej w tym kontekście przyjrzeć się umowom w zakresie dzierżawy tzw. „ciemnego światłowodu”. Korzystanie z takich włókien następuje najczęściej na podstawie umów na wyłączne prawo użytkowania (ang. ROU), które swoim zakresem nie obejmują świadczenia usług transmisji danych światłowodem, lecz udostępnienia jednej z jego nici pomiędzy konkretnymi punktami geograficznymi. Skąd bierze się problem w opodatkowaniu WHT należności wypłacanych na gruncie takich umów?

Polska jest jednym z niewielu krajów należących do OECD, który w swoim ustawodawstwie krajowym (ustawa o CIT i PIT), jak i w bilateralnych umowach o UPO, nakazuje uznawać za należności licencyjne nie tylko opłaty za używanie praw i wartości niematerialnych i prawnych, ale również płatności należne za używanie przedmiotów materialnych (składników majątku ruchomego). Przepisy krajowe i postanowienia umów o UPO, jakie zawarła Polska, posługują się w tym zakresie enigmatycznym sformułowaniem należności za „użytkowanie urządzenia przemysłowego”.

Co to pojęcie tak naprawdę oznacza i jak je intepretować w kontekście opłat uiszczanych za wyłączne prawo do korzystania ze światłowodu?

Zdaniem organów podatkowych i niektórych sądów administracyjnych, pojęcie urządzenia przemysłowego nie oznacza, że WHT dotyczy tylko podmiotów faktycznie prowadzących działalność przemysłową (tj. wytwarzających produkty w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych). Problematyczne pozostaje przy tym to, czy światłowód można w ogóle uznać za „urządzenie”. Sformułowanie to należy bowiem definiować zgodnie z jego językowym znaczeniem, jako: „przedmiot o złożonej konstrukcji, wykonujący lub ułatwiający określoną pracę” lub też: „mechanizm bądź zespół mechanizmów, niekiedy bardzo skomplikowanych technicznie, służących do wykonywania określonych czynności, pełniących jakąś funkcję; przyrząd”. 

Czy światłowód wypełnia tę definicję? Na pierwszy rzut oka wydawać by się mogło, że tak. Wykonuje on przecież określone zadania, jako medium do przesyłania informacji. Z drugiej strony, gdy przyjrzeć się nici światłowodu (to taka pojedyncza nić, a nie cały światłowód, jest najczęściej przedmiotem umów ROU) można nabrać poważnych wątpliwości. Włókno światłowodowe samo w sobie ma bowiem charakter pasywny i nie zawiera w sobie elementów mechanicznych. W uproszczeniu jest jedynie rurką wykonaną z włókna szklanego, w której następuje propagacja światła wykorzystywanego jako nośnik informacji. W takiej pojedynczej nici nie ma mechanizmów i trudno uznać, aby przedmiot ten miał złożoną konstrukcję. Brak jest zatem typowych elementów „urządzenia”, jakie są wskazywane w jego słownikowej definicji.

Podsumowanie

Jednoznaczne rozstrzygnięcie problemu z opodatkowaniem WHT dzierżawy tzw. „ciemnego światłowodu” jest niełatwe i wymaga szczegółowej analizy zarówno konkretnej umowy ROU, jaką zawiera polski podmiot, jak i postanowień właściwej w danym zakresie umowy o UPO. Analizę w tym zakresie utrudnia brak szerszej praktyki polskich organów podatkowych, które do tej pory zdawały się nie dostrzegać sygnalizowanego problemu. Dla podmiotów dzierżawiących włókna światłowodowe kwestia jest o tyle niepokojąca, że od początku roku można zaobserwować wzmożone zainteresowanie organów podatkowych właśnie problematyką WHT. Ostatnie lata pokazują nam z kolei, że fiskus patrzy z zainteresowaniem dokładnie tam, gdzie dopatruje się możliwości maksymalizowania obciążeń podatkowych.