Korekta Polskiego Ładu – co rząd zawarł w projekcie ustawy zmieniającej?

Piotr WYRWA
Tax Manager w RSM Poland
 

Historyczna obniżka podatków, nazwana „Polskim Ładem”, doczekała się seqeula (Polski Ład 2.0), a teraz zapowiadane są kolejne odsłony tej noweli. 1 lipca rząd wprowadził w życie kolejne poprawki, dotyczące głównie podatku dochodowego od osób fizycznych. 27 czerwca zaprezentowano zaś projekt zmian dotyczący CIT, którego omówienie – uwzględniające ostateczny projekt skierowany pod koniec sierpnia do Sejmu – prezentujemy poniżej.

Zmiany w podatku minimalnym wprowadzonym przez Polski Ład

Polski Ład wprowadził do ustawy o CIT „podatek minimalny” wynoszący 10%.  Rząd planował, aby danina objęła spółki wykazujące stratę oraz te, których udział dochodów w przychodach nie przekracza 1%.

Nowy projekt zawiesi stosowanie przepisów wprowadzających podatek minimalny – ustawodawca nie będzie ich egzekwował w latach 2022 i 2023. Ponadto, rządzący proponują podniesienie progu dochodowości do 2% i jednoczesne zawężenie katalogu podlegających temu przepisowi podmiotów. Z zapłaty podatku minimalnego zwolnieni będą m.in. mali podatnicy oraz spółki w likwidacji lub upadłości.

Ustawodawca wskazuje, że, przy obliczaniu udziału dochodów w przychodach, fiskus nie będzie uwzględniać akcyzy, niektórych podatków i opłat, opłat z tytułu leasingu środków trwałych, przychodów z wierzytelności sprzedanych do firm faktoringowych, 20% kosztów wynagrodzeń (wraz z ZUS i PPK) oraz wzrostu kosztów energii i gazu.

Wprowadzone zmiany sprawiają, że podatnik będzie mógł wybrać też alternatywną, uproszczoną metodę ustalania podstawy opodatkowania.

Rząd uchyla przepisy o ukrytej dywidendzie

W swojej pierwotnej wersji Polski Ład wprowadził zasady opodatkowania tzw. „ukrytej dywidendy”.

W uproszczeniu, zmiany podatkowe wprowadzone przez ustawodawcę dotyczyły transferu zysków ze spółki do jej wspólnika. Polski Ład miał uniemożliwić zaliczenie takiego przelewu do kosztów uzyskania przychodu spółki. Jednak jeszcze przed 2022 rokiem, w ramach zmian wprowadzanych do Polskiego Ładu, rząd odroczył stosowanie tych przepisów.

Obecnie ustawodawca wycofał się z tego pomysłu całkowicie.

Zmienione regulacje dotyczące zagranicznych jednostek kontrolowanych (CFC)

W ramach pierwszej odsłony Polskiego Ładu, ustawodawca zmodyfikował również przepisy dotyczące opodatkowania CFC (Controlled Foreign Companies), czyli zagranicznych jednostek kontrolowanych. Celem zmian jest opodatkowanie w Polsce dochodów tych podmiotów powiązanych, które mają swoją siedzibę w kraju z niższymi stawkami podatku dochodowymi i które osiągają przychody ze źródeł pasywnych.

Aby osiągnąć swój cel rząd zaproponował m.in. regulacje prowadzące do jednorazowego opodatkowania tzw. kaskadowych dywidend. Nowe przepisy zapobiegłyby zatem sytuacji, w której – przy wielopoziomowej strukturze dywidendy – podatnik płaci podatek CFC od tej samej kwoty dywidendy dwukrotnie. Polski Ład chce wyeliminować podwójne opodatkowanie pomniejszając podatek pobierany od dochodów z dominującej zagranicznej jednostki kontrolowanej o odpowiednią część podatku pobieranego od dochodów z zależnej zagranicznej jednostki kontrolowanej.

Ustawodawca doprecyzował też przesłanki „wysokiej rentowności” (co było konieczne ze względu na fakt, że Polski Ład wprowadził nowe, dodatkowe przesłanki, które skutkują ustanowieniem CFC). Jedna z nich dotyczy rentowności zagranicznych jednostek, która jest ustalana w oparciu o stosunek przychodów do wartości bilansowej aktywów na koniec roku. W najnowszym zestawie uściśleń rząd wskazał konkretne terminy określenia wartości aktywów jednostki i ramy czasowe odpisów amortyzacyjnych (obowiązujące przedsiębiorców także przy sprzedaży aktywów w trakcie roku).

Zaktualizowany podatek od przerzuconych dochodów

Podatek od przerzuconych dochodów wynosi 19% i funkcjonuje od 1 stycznia 2022 r. – czyli od momentu, w którym oficjalnie zaczęły obowiązywać przepisy pierwszego Polskiego Ładu. Opodatkowanie obejmuje transfer dochodów danego podmiotu do podmiotów z nim powiązanych, które działają w krajach o znikomej efektywnej stawce podatku.

Aby organy skarbowe uznały koszty podmiotu za przerzucone dochody, musi dojść do konkretnej sytuacji. Polski Ład dopuszcza naliczenie podatku od przerzuconych dochodów m.in. jeśli podmiot powiązany zapłaci podatek co najmniej 25% niższy w stosunku do stawki polskiego podatku CIT– a zaksięgowane w ten sposób koszty stanowią co najmniej 50% wartości uzyskanych przez zagraniczny podmiot przychodów.

Zmiany, które rząd zamierza wprowadzić w obrębie podatku od przerzuconych dochodów, mają charakter doprecyzowujący.  Nowy Polski Ład wskazuje m.in., że 19% podatek miałby dotyczyć wyłącznie wydatków zaliczonych do kosztów podatkowych. Ponadto, ustawodawca planuje modyfikacje w zakresie wyłączenia safe harbour, a także wykluczenie z kategorii przerzuconych dochodów wydatków, które ponoszone są na rzecz podmiotów powiązanych jedynie w pośredni sposób.

Polski Ład znów modyfikuje podatek u źródła. Jak zmieniają się zasady WHT?

Rząd zdecydował się złagodzić rygorystyczność mechanizmu pay & refund. W nowym Polskim Ładzie ustawodawca zwolnił z opodatkowania u źródła zarówno odsetki, jak i dyskonta od skarbowych papierów wartościowych (tj. bonów i obligacji skarbowych).

Nowe przepisy przedłużają też ważność oświadczeń pierwotnych płatnika (o spełnianiu warunków do stosowania zwolnienia – WH-OSC). Teraz będą one obowiązywać do końca roku podatkowego płatnika. Z kolei następcze oświadczenia (potwierdzające pierwotne oświadczenie podatnika) będą ważne do ostatniego miesiąca, który następujące po zakończeniu danego roku podatkowego.

Dodatkowo, Polski Ład zmieni termin złożenia oświadczeń. Pierwotne podatnik będzie musiał złożyć je nie później niż do ostatniego dnia drugiego miesiąca po miesiącu przekroczenia limitu – a oświadczenie następcze do ostatniego dnia pierwszego miesiąca po zakończeniu danego roku podatkowego.

Ostateczna interpretacja kosztów finansowania dłużnego

W ramach najnowszych zmian Polskiego Ładu, ustawodawca postanowił zakończyć wreszcie spory interpretacyjne w zakresie limitu finansowania działalności podatników za pomocą długu.

Zaproponowane przez rząd przepisy ustanawiają, że wyłączeniu z Kosztów Uzyskania Przychodów (KUP) podlega nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższająca:

• kwotę 3.000.000 zł
  albo
• kwotę odpowiadającą 30% uzyskanego przez podatnika EBITDA.

Planowana przez ustawodawcę poprawka polega na wyłączeniu z kosztów kwoty nadwyżki w oparciu o wyższy niż do tej pory limit. Co więcej, przepisy o wyłączeniu nie będą stosowane w przypadku, gdy podmiotem finansującym działalność podatnika za pomocą długu jest bank lub SKOK z Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego, a także, gdy takie finansowanie udzielone jest na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) lub ogółu praw i obowiązków w podmiotach niepowiązanych z podatnikiem.

Zmiana w zakresie zwrotu podatku od przychodów z budynków (artykuł 24b ustawy o CIT)

Do tej pory, jeśli podatnik mógł uzyskać zwrot zapłaconego podatku z budynków, to organ podatkowy podejmował decyzję o zwrocie nadpłaty na wniosek podatnika.

Była to długa procedura, związana z weryfikowaniem całego rozliczenia podatkowego wnioskodawcy. Obecnie zwrot ma być dokonywany bez decyzji – przynajmniej w przypadku, gdy nie ma wątpliwości co do zasadności zwrotu.

Nowy estoński CIT

Projekt wprowadza także kolejne – bardzo znaczące – zmiany w Estońskim CIT.  Modyfikacje, które zaproponował rząd, są kompleksowe i obejmują:

• Doprecyzowanie przez Polski Ład przepisów dot. środków transportu. Nowa regulacja wskazuje, że, w przypadku użytku mieszanego, 50% kosztów związanych z tymi składnikami majątku będzie uznawane za wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą. Co więcej, to podatnik (a nie fiskus) będzie musiał udowodnić, że wykorzystał składnik majątku wyłącznie w działalności gospodarczej (i będzie to dotyczyć nie tylko środków transportu).
• Zmianę w zakresie terminu złożenia przez podatnika zawiadomienia o wyborze estońskiego CIT (ZAW-RD). Nowy Polski Ład ustala, że będzie można zgłosić ten fakt do końca pierwszego roku podatkowego, w którym chce się stosować ryczałt.
• Doprecyzowanie terminu wygaśnięcia zobowiązania podatkowego związanego z korektą wstępną (różnicą między wynikiem podatkowym a rachunkowym). Projekt wprost wskazuje, że zobowiązanie to wygasa w całości m.in. również po upływie co najmniej jednego pełnego okresu opodatkowania ryczałtem – tj. po upłynięciu 4 lat podatkowych.
• Doprecyzowanie terminu, w którym podatnik musi zapłacić podatek od dochodu z przekształcenia. Ustawodawca proponuje jednoznaczne wskazanie, że termin na złożenie zeznania (oraz zapłatę podatku) upływa wraz z końcem trzeciego miesiąca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
• Zmianę terminu, w którym podatnik musi zapłacić podatek od podzielonego zysku, podatek od dochodu z tytułu zysku na pokrycie strat, podatek od zaliczek na dywidendę oraz podatek od rozdysponowanego dochodu. Projekt zakłada nowy termin – do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego, który przypada po roku wypłat tych należności, lub po zakończeniu przez podatnika rozliczania opodatkowania ryczałtem.

Jak, zgodnie z Polskim Ładem, dokumentować transakcje z rajami podatkowymi?

Ustawodawca proponuje uchylenie (z mocą wsteczną, od 1 stycznia 2021 r.) obowiązku dokumentacyjnego oraz zniesienie stosowania zasady ceny rynkowej do tzw. pośrednich transakcji rajowych.

W uzasadnieniu zmian autorzy projektu wskazali, że rozwiązania, jakie weszły w życie wraz z Polskim Ładem z początkiem 2021 r., są nieproporcjonalne do zamierzenia, któremu miały służyć. Rządzący zwątpili też w możliwości osiągniecia tego celu.

Ponadto, nowy Polski Ład przewiduje podniesienie progów dokumentacyjnych, które dotyczą bezpośrednich transakcji rajowych (zmiana następuje również w ustawie o PIT). Podmioty realizujące swoje obowiązki sprawozdawcze będą teraz korzystać z limitów 500 tys. zł oraz 2,5 mln zł dla transakcji finansowych.

Przepisy, nakładające obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, mają dotyczyć wyłącznie rzeczywistego właściciela należności z tytułu transakcji. Badanie transakcji pod kątem istnienia rzeczywistego właściciela w raju podatkowym (lub pod kątem rozliczeń z podmiotem rajowym) ma dotyczyć jedynie podmiotu otrzymującego należność. Podmiot, zobowiązany przez prawo do oceny tego, czy w przypadku danej transakcji należy przygotowywać dokumentację cen transferowych, będzie mógł posługiwać się oświadczeniem odbiorcy należności dla spełnienia obowiązku weryfikacji. W oświadczeniu tym odbiorca powinien wskazać, że jest on rzeczywistym właścicielem, lub że rzeczywisty właściciel nie jest podmiotem rajowym.

Zmiana w zakresie Polskich Spółek Holdingowych (PSH)

Nowelizacja Polskiego Ładu przewiduje, że spółki holdingowe będą mogły skorzystać ze stuprocentowego zwolnienia z opodatkowania dywidend i zysków ze zbycia udziałów i akcji.

Spółka holdingowa będzie mogła skorzystać ze zwolnienia dywidendowego na podstawie dyrektywy 2011/96/UE. Co więcej, spółką holdingową będzie mogła być też prosta spółka akcyjna.

Zwolnienie będzie możliwe również w przypadku spółek zależnych, które posiadają udziały lub akcje w innych spółkach (w tym spółkach niebędących osobami prawnymi) lub podmiotów, które korzystają ze zwolnienia strefowego.

Ponadto, ustawodawca doprecyzował definicję krajowej spółki zależnej oraz wyłączył obowiązek poboru podatku u źródła w przypadku wypłaty dywidendy do spółki holdingowej.

Polski Ład 2.5 – wady i zalety

Projekt poprawek do Polskiego Ładu (i jego uzasadnienie) wskazuje, że głównym motywem nowelizacji jest kosmetyczna poprawa systemu naruszonego przez poprzednią (czyli drugą) nowelizację. Na szczęście wprowadzane przez ustawodawcę zmiany dokonywane są w większości na korzyść podatników. Końcowo jednak trzeba zastrzec, że – biorąc pod uwagę to, jak często Polski Ład jest naprawiany – nawet uchwalenie proponowanych aktualnie przepisów nie daje gwarancji, że będą one trwale funkcjonować.