Nietypowe transakcje wymagające dokumentacji cen transferowych

W artykule odpowiadamy na pytania:

• Jakie nietypowe transakcje lub zdarzenia muszą być objęte dokumentacją cen transferowych?
• Czy transakcje bez wynagrodzenia wymagają dokumentacji cen transferowych?

Transakcje realizowane pomiędzy podmiotami powiązanymi po przekroczeniu określonych progów wartościowych wymagają sporządzenia dokumentacji cen transferowych (dalej również „DCT”). Warto mieć jednak na uwadze, iż obowiązek przygotowania DCT oraz złożenia formularza TPR-C nie dotyczy jedynie transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi (o tym, czym są podmioty powiązane w kontekście cen transferowych pisaliśmy tutaj). Mogą występować bowiem sytuacje, w których obowiązek sporządzenia DCT wystąpi również dla transakcji realizowanych z podmiotami niezależnymi albo w zdarzeniach gospodarczych, które nie są” transakcjami” w ścisłym tego słowa znaczeniu. 

W dzisiejszym artykule przyjrzymy się kilku nieoczywistym sytuacjom, które – choć na pierwszy rzut oka mogłoby się tak nie wydawać – wymagają posiadania dokumentacji cen transferowych.

Transakcje rajowe

Transakcje rajowe są realizowane przez podatnika z podmiotami mającymi siedzibę w rajach podatkowych, w tym z podmiotami całkowicie niezależnymi. Listę krajów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową można znaleźć w rozporządzeniu Ministra Finansów z 18 grudnia 2024 r. w sprawie wykazu krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. 

Warto podkreślić, iż od 2021 r. mają zastosowanie nowe progi obowiązujące do sporządzenia DCT w odniesieniu do transakcji realizowanych z podmiotami z rajów podatkowych, które wynoszą 2,5 mln zł w przypadku transakcji finansowych oraz 0,5 mln zł dla transakcji innych niż finansowe. 

Przedmiotowe progi mają zastosowanie zarówno dla transakcji realizowanych z podmiotami niezależnymi, jak i dla tych realizowanych z podmiotami powiązanymi będącymi jednocześnie podmiotami „rajowymi” – zamiast standardowych progów 10 mln zł (transakcje towarowe, finansowe) i 2 mln zł (transakcje usługowe, pozostałe).

Transakcje z podmiotami niezależnymi, w których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań

Mniej oczywistym przykładem transakcji, które mogą wymagać sporządzenia DCT, są te, w których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. 

Wyobraźmy sobie sytuację, w której podatnik dokonuje zakupu towarów od niepowiązanego dostawcy, a warunki transakcji oraz cena zakupu towarów została wynegocjowana z niezależnym dostawcą przez powiązany podmiot centralny. W takim przypadku transakcja jest realizowana pomiędzy podmiotami niepowiązanymi (podatnikiem a dostawcą towarów), jednak jej warunki, w tym cena towarów, zostały podatnikowi „narzucone” przez centralny podmiot grupowy. 

Jeśli transakcja taka przekroczyłaby próg, konieczne byłoby opracowanie dla niej dokumentacji cen transferowych. 

Transakcja z zagranicznym zakładem a dokumentacja cen transferowych

Prowadzenie działalności poprzez zagraniczny zakład może rodzić obowiązki z zakresu cen transferowych, w związku z alokacją dochodu (straty) do zakładu zagranicznego. Ustawodawca nie różnicuje pojęcia „zagranicznego zakładu” na zagraniczny zakład podmiotu zagranicznego i zagraniczny zakład podmiotu polskiego. 

Jeżeli wartość przychodów lub kosztów przypisanych do zakładu przekracza wartość 2 mln zł to zachodzi obowiązek sporządzenia DCT. 

Warto przy tym zaznaczyć, iż nie ma znaczenia rodzaj przychodów i kosztów ponoszonych przez zakład. Dla weryfikacji obowiązku przygotowania DCT należy zestawić wszystkie koszty przypisane do zagranicznego zakładu, bez znaczenia jest tutaj ich jednorodność. Stanowisko takie potwierdza m.in. interpretacja indywidualna z 26 lutego 2021 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.496.2020.1.AR.

Wynagrodzenie dla osób mających zdolność do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych

Kolejną niezbyt oczywistą transakcją mogącą wymagać sporządzania DCT jest np. wypłata wynagrodzenia dla członków zarządu. Jest to transakcja kontrolowana, ponieważ członkowie zarządu mają faktyczną zdolność do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osoby prawne, w zarządzie których funkcjonują. 

Transakcję taką powinniśmy zakwalifikować jako „inną”, a więc zestawić ją z progiem 2 mln zł. 

Obowiązek przygotowania DCT dla takiej transakcji potwierdza m.in. interpretacja indywidualna z 28 października 2022 r., o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.17.2022.3.RK. Jednocześnie należy pamiętać, że transakcje należy grupować według jednorodności, a więc próg 2 mln zł należałoby odnieść do zsumowanego wynagrodzenia dla wszystkich członków zarządu.

Nieodpłatne świadczenia – czy trzeba je raportować i sporządzić DCT?

Przy okazji identyfikacji obowiązków DCT warto pamiętać o transakcjach kontrolowanych, dla których nie określono żadnego wynagrodzenia. Łatwo więc je przeoczyć, gdyż mogą one nie być widoczne w systemach finansowo-księgowych. 

Do transakcji nieodpłatnych mogą być zaliczone np. gwarancje czy poręczenia udzielone podmiotowi powiązanemu, zabezpieczające spłatę innych zobowiązań. 

Fakt, że dla takich transakcji w grupach kapitałowych często nie dochodzi do określenia wynagrodzenia należnego gwarantowi czy poręczycielowi nie oznacza, iż nie wymaga ona analizy i sporządzenia DCT.

Zdarzenia uregulowane w przepisach Kodeksu Spółek Handlowych a dokumentacja cen transferowych

Zgodnie z interpretacją ogólną Ministerstwa Finansów nr DCT1.8203.4.2020 z 29 grudnia 2021 r. zdarzenia takie, jak wypłata dywidendy czy też dopłaty, uregulowane w Kodeksie Spółek Handlowych, nie stanowią działań gospodarczych, a w konsekwencji nie jest wymagane dla nich sporządzenie DCT.

Sytuacja wygląda jednak inaczej jeśli chodzi o podwyższenia kapitału zakładowego w spółce. Operacje takie wymagają sporządzenia DCT po przekroczeniu progu 2 mln zł. 

Ponadto, kluczowa dla ustalenia okresu, za który powinna być sporządzona DCT jest data wniesienia (pokrycia) kapitału przez wspólników, a nie data uchwały zgromadzenia wspólników czy dokonania wpisu w KRS. Może to być istotne, jeśli transakcja taka będzie realizowana na przełomie roku. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej z 18 listopada 2021 r. o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.351.2021.2.AR. 

Nie można zapominać też o takich zdarzeniach, jak połączenia spółek czy też ich podziały. Nie są to zdarzenia, które w oczywisty sposób budzą skojarzenia z cenami transferowymi, jednak w praktyce też często wymagają analizy i objęcia ich DCT (i to już jeśli ich „wartość” przekracza próg 2 mln zł).

Nietypowe transakcje a dokumentacja cen transferowych – podsumowanie

Jak widać, katalog nieoczywistych transakcji, które mogą wymagać analizy i przygotowania DCT jest szeroki, zwłaszcza, że w artykule omówiliśmy tylko niektóre z nich. 

Można by jeszcze wspomnieć chociażby o umowach wspólnego przedsięwzięcia czy też całym szeregu transakcji, które mogą spełniać definicję restrukturyzacji zgodnie z § 2 Rozporządzenia w sprawie cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz.U. 2018 poz. 2491) – temu zagadnieniu poświęciliśmy oddzielny wpis. 

Weryfikacja obowiązków dokumentacyjnych nie jest więc zadaniem prostym. Należy podejść do tego zadania kompleksowo i zweryfikować nie tylko „standardowe” transakcje z podmiotami powiązanymi, jak zakup towarów czy świadczenie usług, ale przeanalizować również inne operacje i przedsięwzięcia realizowane zarówno ze spółkami powiązanymi, jak i niezależnymi. 

Ceny transferowe i ich dokumentacja – zachęcamy do kontaktu z ekspertami RSM Poland

Jeżeli interesuje Państwa analiza cen transferowych czy lokalna dokumentacja cen transferowych oraz potrzebujecie Państwo pomocy w zakresie weryfikacji cen transferowych zgodnie z przepisami i zasadami należytej staranności oraz nie chcecie Państwo przegapić istotnych zmian, aby narazić się na jakiekolwiek ryzyko ze strony organów podatkowych, zachęcamy do kontaktu z naszymi ekspertami. 

Wśród usług oferowanych przez nasz zespół doradztwa podatkowego znajdziecie Państwo m.in. pomoc przy opracowywaniu polityki cen transferowych, przygotowanie dokumentacji podatkowych, lokalnych (local file) i grupowych (master file). Przygotowujemy także analizy porównawcze oraz analizy zgodności. Chętnie omówimy z Państwem wszelkie problematyczne kwestie dotyczące cen transferowych oraz kwestie dotyczące ich zgodności z przepisami.