Świadczenia złożone w branży turystycznej

Na czym polega biznes podatnika i w czym tkwi problem podatkowy?

Tym razem sprawa dotyczy branży turystycznej - a ściślej: hotelowej. Od jej rozstrzygnięcia zależy, czy na fakturach za pobyt w hotelach już niedługo zobaczymy zawsze długą listę przeróżnych świadczeń dodatkowych, z których zdecydowaliśmy się skorzystać podczas pobytu, rozliczonych według różnych stawek VAT. Biorąc pod uwagę opinię Rzeczniczki Generalnej TSUE może to być sprawa, na skutek której definicja świadczeń złożonych zostanie przypomniana, żeby nie powiedzieć - na powrót istotnie zawężona. W praktyce - bo w teorii w zasadzie od dawna nic się nie zmieniło.

Sprawa, która trafiła do TSUE, dotyczy 3 różnych przypadków niemieckich hoteli (C-409/24, C-410/24 i C-411/24). 

W pierwszym przypadku chodzi o hotel i restaurację. Poza zakwaterowaniem goście hotelu mogli również otrzymać śniadanie - rozliczane w cenie pokoju, albo osobno - gdyby najpierw gość zdecydował się na sam pokój a dopiero później chciał sobie śniadanie dokupić. Dodatkowo hotel i restauracja dysponowały własnym parkingiem, z którego można było korzystać nieodpłatnie.

W drugim przypadku chodzi o pensjonat. Oferuje on klientom zakwaterowanie i śniadanie w cenie obejmującej całość usług (all-inclusive). Goście nie mogą zrezygnować ze śniadania. Za wykonane świadczenia wystawiane są faktury wskazujące kwoty brutto za zakwaterowanie, w tym śniadanie. Nie podaje się w nich stawek ani kwot podatku. Rozliczenie podatkowe wszystkich usług bazowało wyłącznie na jednej, obniżonej stawce, właściwej dla usługi krótkotrwałego zakwaterowania.

W trzecim przypadku chodzi o dwa hotele. Oba mają parking obejmujący miejsca dla samochodów. Goście przebywający w hotelach, a także osoby z zewnątrz mogą korzystać z tych miejsc bez ponoszenia dodatkowej opłaty. Oprócz zakwaterowania i parkingu hotele oferują bezprzewodowe Wi-Fi, a jeden z hoteli ma obiekty fitness i wellness i za żadne z nich nie pobiera odrębnej opłaty.

Wobec tego pytanie brzmi: czy wszystkie te warianty usług to w każdym z tych przypadków jedna usługa kompleksowa, opodatkowana VAT według jednej (w tym przypadku obniżonej) stawki? Czy może cała paleta różnych konstelacji usług, które należy rozliczać i opodatkowywać oddzielnie (często wg wyższej, podstawowej stawki)?

Jakie rozwiązanie proponuje Rzeczniczka Generalna TSUE?

Według Rzeczniczki Tamary Ćapety w żadnym z ww. przypadków NIE mamy do czynienia z tzw. świadczeniem złożonym, według definicji wypracowanej przy okazji rozpatrywania szeregu wcześniejszych spraw przez TSUE. Przypomnijmy, że według Trybunału transakcja złożona z kilku elementów nie powinna być SZTUCZNIE rozdzielana. Czyli punktem wyjścia jest zawsze spojrzenie na określoną grupę świadczeń z założeniem, że stanowią odrębne od siebie elementy. W ten sposób łatwiej wyśledzić te pojedyncze świadczenia, które (z perspektywy nabywcy) nie mają samodzielnie żadnego ekonomicznego sensu (nikt nie chciałby z nich skorzystać osobno, w oderwaniu od innego lub innych świadczeń). Czyli przynajmniej dwa świadczenia muszą być ze sobą tak ściśle związane, że z punktu widzenia przeciętnego konsumenta tworzą jedno nierozerwalne pod względem gospodarczym świadczenie. 

Tę filozofię Trybunał w bardzo klarowny sposób potwierdził m.in. w wyroku w sprawie C-463/16 (Stadion Amsterdam), w której stan faktyczny świetnie się do tego nadawał. 

Ergo: to, czy w danym przypadku występuje świadczenie złożone, nie zależy od woli podatnika w tym sensie, że może on np. modyfikować charakter usługi poprzez odpowiednią konstrukcję swojej oferty. Przykładowo jeśli śniadanie zawsze będę doliczać do rachunku gościa hotelowego, bo oferuję noclegi wyłącznie ze śniadaniem (niezależnie od tego, czy to śniadanie gość zje, czy jednak nie), to w ten sposób nie spowoduję, że śniadanie stanie się nieodzownym elementem usługi noclegowej. Nadal będzie tak, że skorzystanie w pełni z usługi hotelowej nie wymaga zjedzenia rano śniadania.

Taka konkluzja dobrze wpisuje się w jeszcze jeden aspekt całej sprawy - zachowanie zasady neutralności. Gdyby można było dość dowolnie wpływać na charakter świadczeń i łączyć je w większą całość praktycznie wedle własnego widzimisię, to w takich przypadkach, jak wyżej opisane - jak słusznie zauważa Rzeczniczka - "obiekty noclegowe zyskiwałyby nieuczciwą przewagę nad innymi podmiotami gospodarczymi oferującymi porównywalne usługi, takimi jak bary, puby, parkingi, centra wellness, kafejki internetowe itd. Gdyby śniadanie było objęte tą samą stawką obniżoną, która ma zastosowanie do zakwaterowania w hotelu, inne obiekty oferujące tę samą usługę znalazłyby się w mniej korzystnej sytuacji, ponieważ śniadanie, które oferują, byłoby objęte stawką podstawową."

Spodziewany wyrok TSUE będzie zatem na pewno ważny dla podmiotów z branży hotelarskiej, bo może zmusić do weryfikacji sposobu ofertowania a potem i samych rozliczeń VAT. Jeśli zaś Trybunał podąży za sugestiami Rzeczniczki, to otrzymamy ponownie wyraźny sygnał, że świadczenia złożone na potrzeby VAT są w bardzo dużej mierze kategorią obiektywną i nie warto w tym względzie przesadzać z kreatywnością.