Kalkulacja efektywnej stawki podatkowej krok po kroku

W artykule odpowiadamy na pytania:

• Kto jest podatnikiem globalnego podatku wyrównawczego?
• Czy dana jednostka składowa jest nisko opodatkowana?
• Czy efektywna stawka podatkowa jest równa stawce CIT 19% lub 9%?
• Jak prawidłowo dokonać kalkulacji i obliczyć efektywną stawkę podatkową?

We wrześniu 2024 r. polskie Ministerstwo Finansów opublikowało zmieniony projekt ustawy o opodatkowaniu wyrównawczym jednostek składowych grup międzynarodowych i krajowych. Kluczowym wskaźnikiem, niezbędnym podmiotom do rozliczania opodatkowania globalnym podatkiem wyrównawczym, jest efektywna stawka podatkowa, którą oblicza się w celu ustalenia, czy dana jurysdykcja jest jurysdykcją o niskim poziomie opodatkowania. Obowiązek zapłaty podatku wyrównawczego powstanie bowiem wtedy, gdy efektywna stawka podatkowa dla danego państwa / jurysdykcji (ang. effective tax rate – ETR) wyniesie – za dany rok podatkowy – mniej niż 15%.

Kto jest podatnikiem globalnego podatku wyrównawczego?

Podatnikami globalnego podatku wyrównawczego są zlokalizowane na terytorium Polski:

• jednostki dominujące najwyższego szczebla grup międzynarodowych,   
• jednostki dominujące niższego szczebla, w których udział konsolidujący posiada jednostka dominująca najwyższego szczebla będąca jednostką wyłączoną lub jednostką niepodlegającą zasadzie włączenia dochodu do opodatkowania w jurysdykcji, w której się znajduje, 
• jednostki dominujące w częściowym posiadaniu, w których jednostki dominujące najwyższego szczebla posiadają udział konsolidujący.

Warto zaznaczyć, że jeśli powyższe warunki bycia podatnikiem globalnego podatku wyrównawczego zostaną spełnione przez więcej niż jedną jednostkę danej grupy, to podatnikami na potrzeby przepisów Pillar 2 są oficjalnie wszystkie te kwalifikujące się do opodatkowania jednostki.

Obliczanie efektywnej stawki podatkowej następuje nie na poziomie danej jednostki składowej, lecz na poziomie danego państwa (jurysdykcji) – a więc z uwzględnieniem wszystkich jednostek składowych grupy zlokalizowanych w tej jurysdykcji (np. w Polsce). 

Ten mechanizm „kalkulacji scalonej” może doprowadzić do sytuacji, w której podatek wyrównawczy będzie naliczony dla jednostki, która sama w sobie nie byłaby nisko opodatkowana. Z kolei jednostka, która byłaby nisko opodatkowana w autonomicznej kalkulacji, może nie być tak traktowana w ujęciu ogólnym z powodu obciążeń podatkowych lub strat innych jednostek w tej samej jurysdykcji. 

Takie podejście ustawodawcy minimalizuje ryzyko, że podatnicy dokonają optymalizacji podatkowej poprzez odpowiednią alokację dochodów i podatków w ramach grupy. 

Jak ustawodawca definiuje nisko opodatkowane jednostki składowe?

Po ustaleniu wystąpienia obowiązku rozliczenia globalnego podatku wyrównawczego podatnik musi sprawdzić, czy jednostki składowe, w których posiada udziały własnościowe, stanowią nisko opodatkowane jednostki składowe.

Do nisko opodatkowanych jednostek składowych zalicza się:

• jednostki składowe zlokalizowane w jurysdykcjach o niskim poziomie opodatkowania,
• bezpaństwowe jednostki składowe, które osiągnęły kwalifikowany dochód, a ich efektywna stawka podatkowa jest niższa niż 15%,
• jednostki składowe, którym w danym roku podatkowym przydzielono dodatkowy podatek wyrównawczy. 

Efektywna stawka podatkowa – jak ją obliczyć?

Efektywna stawka podatkowa obliczana na potrzeby Pillar 2 nie powinna być utożsamiana z nominalną stawką podatku dochodowego od osób prawnych (19% lub 9%), czy też z efektywną stawką podatkową obliczaną dla celów sprawozdania finansowego.

Efektywna stawka podatkowa w rozumieniu Pillar 2 uwzględnia różnice związane z ulgami czy też odliczeniami mającymi wpływ na rzeczywistą kwotę podatku.

Zgodnie z przepisami implementowanymi w wyniku wdrożenia dyrektywy Pillar 2, efektywne stawki opodatkowania są obliczane według następującego wzoru:

Znajdujący się we wzorze jurysdykcyjny kwalifikowany dochód netto to różnica między kwalifikowanym dochodem wszystkich jednostek składowych zlokalizowanych w danej jurysdykcji a kwalifikowaną stratą wszystkich jednostek składowych zlokalizowanych w danej jurysdykcji.

Kalkulacja skorygowanych podatków kwalifikowanych jednostek składowych jest nie lada wyzwaniem i wymaga zgromadzenia wielu danych

Punktem wyjścia służącym do obliczania kwoty jurysdykcyjnego kwalifikowanego dochodu netto za rok podatkowy danej jednostki składowej z siedzibą w Polsce jest wysokość zysku lub straty netto takiej jednostki, która została przyjęta na potrzeby sporządzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego grupy i ustalona według standardu rachunkowości z takiego sprawozdania. 

Z kolei bazą do kalkulacji skorygowanych podatków kwalifikowanych wszystkich jednostek składowych z siedzibą w Polsce jest suma ujętych w księgach kwot z tytułu podatku dochodowego w części bieżącej, z wyłączeniem kwot podatków innych niż podatki kwalifikowane. Po obliczeniu tej sumy należy – poprzez odpowiednie zwiększenia i zmniejszenia – dokonać koniecznych dostosowań kwoty podatku. 

Ustawodawca nakazuje, aby podatnik uwzględnił w skorygowanych podatkach kwalifikowanych skutki wyboru sposobów rozliczeń w zakresie kwalifikowanych udziałów własnościowych. Oznacza to obowiązek uwzględnienia w kalkulacji zwiększeń i zmniejszeń zarówno z tytułu takich udziałów, jak i z tytułu kwalifikowanych pośrednich aktywów podatkowych oraz korzyści związanych z rozliczeniem zysku lub straty zgodnie z zasadami wyboru podjętego w zakresie kwalifikowanych udziałów własnościowych.

Jak sprawdzić, czy jednostka jest nisko opodatkowaną jednostką składową?

Aby sprawdzić, czy dana jurysdykcja jest jurysdykcją o niskim poziomie opodatkowania, jednostka dominująca będąca podatnikiem globalnego podatku wyrównawczego zobowiązana jest wykonać tzw. test efektywnej stawki podatkowej.

W celu ustalenia, czy jednostka stanowi nisko opodatkowaną jednostkę składową, podatnik musi obliczyć (za dany rok podatkowy i dla każdej jednostki, w której posiada udział własnościowy) kwalifikowany dochód oraz skorygowane podatki kwalifikowane. Dla każdej jurysdykcji, w której jest zlokalizowana co najmniej jedna jednostka składowa, należy dodatkowo obliczyć też jurysdykcyjny kwalifikowany dochód netto oraz efektywną stawkę podatkową.

Dopiero następnie podatnik oblicza globalny podatek wyrównawczy z tytułu udziałów własnościowych w nisko opodatkowanych jednostkach składowych.

Aby obliczyć efektywną stawkę opodatkowania podatkiem wyrównawczym warto skorzystać z pomocy eksperta

Kalkulacja efektywnej stawki podatkowej jest skomplikowana i wymaga starannego przygotowania, tj. dostosowania systemów informacyjnych, zebrania wielu danych czy też wprowadzenia odpowiednich procedur w firmie. 

Jeśli chcą Państwo być pewni swoich rozliczeń i uniknąć sporów z urzędem skarbowym (lub lektura naszego wpisu wzbudziła u Państwa jakiekolwiek pytania lub wątpliwości), to zapraszamy do kontaktu z naszymi ekspertami.