Sądy po stronie podatników, czyli przegląd historii prawdziwych. Jak fiskus powinien respektować zasadę zaufania?

Rafał PAZDYK
Junior Tax Consultant w RSM Poland

Stare porzekadło mówi, że "pycha kroczy przed upadkiem". Przekonały się o tym lokalne organy administracji, które swoimi autorytarnymi działaniami utrudniały podatnikowi realizację inwestycji, a potem zażądały podatku od nieruchomości, której inwestor nie zdążył wyburzyć. Na takie działania nie zgodził się jednak Wojewódzki Sąd Administracyjny, który wskazał wiele błędów popełnionych przez fiskusa i stanął po stronie podatnika.

Wątpliwości w podatku od nieruchomości

Sprawa zaczęła się kilka lat temu. Przedsiębiorca posiadał zabudowaną nieruchomość rolną, na której planował wybudować apartamenty. Budynki miały zły stan techniczny, więc inwestor najpierw rozpoczął prace rozbiórkowe. Jednak niedługo potem gmina podjęła decyzję o budowie drogi, która miała przebiegać przez nieruchomości przedsiębiorcy. Oznaczało to, że inwestor musiał wstrzymać rozbiórkę. Aby pokryć straty, zaczął więc ubiegać się o odszkodowanie za prawa do działek. Jego wysokość została ustalona dopiero po 7 latach...

W czasie walki o odszkodowanie przedsiębiorca powziął wątpliwość w zakresie podatku od nieruchomości i zwrócił się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej do organu podatkowego pierwszej instancji – burmistrza.

Podatnik zapytał, jak ma skorygować swoją deklaracje w podatku od nieruchomości za lata 2014-2019. Zastanawiał się, czy powinien przyjąć, że nieruchomości nie są opodatkowane, ponieważ nie spełniają definicji budynku, czy też są zwolnione z podatku jako budynki zajęte na działalność rolniczą. To pismo sprawiło, że administracja wykonała zupełnie nieoczekiwany manewr i wszczęła wobec przedsiębiorcy postępowanie podatkowe w zakresie podatku od nieruchomości za lata 2014-2018.

Burmistrz wydał decyzję wymiarową, którą podatnik zaskarżył do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Organ odwoławczy podtrzymał decyzję burmistrza, chociaż obniżył wysokość podatku, stwierdzając, że – ze względu na rozpoczęte i zawieszone prace rozbiórkowe – organy nie są w stanie określić powierzchni użytkowej budynku.

Inwestor zaskarżył tę decyzję do sądu administracyjnego, który nie pozostawił suchej nitki na organach podatkowych i ostatecznie uchylił ich rozstrzygnięcia.

Jakie błędy popełnił fiskus?

W pierwszej kolejności sąd zwrócił uwagę na kluczową kwestię – wniosek o interpretację złożony przez podatnika.

Przedsiębiorca złożył wniosek o interpretację 30 maja 2019 r., zaś postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie, której dotyczył wniosek dostarczono mu 3 września 2019 r. Przepisy dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych stanowią, że organ ma 3 miesiące na wydanie rozstrzygnięcia. Jeżeli administracja nie zmieści się w tym terminie, uznaje się, że wydano interpretację milczącą – tzn. potwierdzającą w całości stanowisko wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna posiada szczególną moc ochronną – zastosowanie się do jej treści nie może szkodzić wnioskodawcy (nawet jeśli w ostatecznym rozstrzygnięciu sprawy podatkowej nie zostanie ona uwzględniona). W omawianej przez nas sprawie podatnik miał interpretację, w której potwierdzono (poprzez milczenie), że nie musi on płacić podatku od nieruchomości.

Wobec tego postępowanie organów skarbowych było bezzasadne, niemniej jednak brnęły dalej.

Przepisy prawa obowiązują również administrację

Sąd zwrócił uwagę na działania lokalnych władz, które utrudniały prowadzenie inwestycji i rozbiórki, co wpływało na sytuację prawną przedsiębiorcy. Jednym z dowodów na brak chęci załatwienia sprawy szybko i polubownie był tutaj trwający 7 lat proces ustalania odszkodowania. Skład orzekający wskazał, że takie działania są tym bardziej zadziwiające, że nowy budynek przyniósłby gminie o wiele większe wpływy do budżetu. Pieniądze z tytułu podatku od nieruchomości przekroczyłyby sumę, o którą organy ubiegały się w ramach wszczętego poniewczasie postępowania.

Sąd krytycznie ocenił również fakt, że organy wszczęły postępowanie w momencie, gdy zdawały sobie sprawę, że nie można skutecznie ocenić powierzchni użytkowej budynków ze względu na prace rozbiórkowe oraz inwestycje drogowe gminy. A przecież w podatku od nieruchomości to właśnie powierzchnia określa podstawę opodatkowania. Skoro nie można było jej ustalić, to nie można było również opodatkować nieruchomości. W tym zakresie sąd stwierdził naruszenie praw konstytucyjnych, a także Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Obywatela i Podstawowych Wolności.

Jednocześnie sąd ocenił, że administracja skarbowa, prowadząc tę sprawę, nie sprostała wymogom wielu zasad postępowania podatkowego.

Organy nie podjęły wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. Ponadto administracja skarbowa nie zebrała i nie rozpatrzyła w wyczerpujący sposób materiału dowodowego. Sąd miał także wątpliwości czy okoliczności związane z tym postępowaniem zostały należycie udowodnione. O braku staranności świadczył m.in. fakt, że organy nie uwzględniły wniosków dowodowych z przesłuchania świadków – w tym z przesłuchania kierownika budowy i rozbiórki.

Przepisy ordynacji podatkowej nakazują administracji skarbowej, aby rozpatrzyła zgłaszane przez strony żądania przeprowadzenia dowodu, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy i nie zostały one stwierdzone innym dowodem.

Deklaracja o powierzchni budynków – która w dodatku w gruncie rzeczy się zdezaktualizowała – nie mogła być jedynym dowodem świadczącym o niesłuszności stanowiska podatnika.

Organy podatkowe muszą działać tak, aby budzić nasze zaufanie

Na sam koniec sąd wskazał – i ten aspekt orzeczenia uznaję za niezmiernie ciekawy i kluczowy – że administracja skarbowa nie zastosowała się do zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Wspomniana zasada nakazuje organom działanie tak, aby podatnik był przekonany, że postępowanie w jego sprawie prowadzone jest zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów prawa, a administracja skarbowa respektuje uprawnienia uczestników procesu i wywiązuje się ze swoich obowiązków oraz dąży do sprawnego i efektywnego zakończenia sprawy. Najlepiej ten aspekt wyjaśnić cytując orzeczenie:

„Za takie zaś [prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych – przyp. aut.] nie można uznać postępowania, które staje się elementem odwetu na podatniku. Tak bowiem należy ocenić postępowanie organu podatkowego pierwszej instancji, które zostało zaakceptowane przez SKO. Jakkolwiek samo postępowanie zostało wszczęte przed upływem przedawnienia to jednak w okolicznościach przedmiotowej sprawy, zważywszy na treść art. 123 § 1 O.p. regulującą zasadę szybkości postępowania, powinny wszcząć na tyle szybko aby możliwe było rzetelne prowadzenie postępowania podatkowego. Niedopuszczalne jest tworzenie iluzji jego prowadzenia. Organy podatkowe obu instancji zapominają, że od jakości prawnej działania zależy autorytet samego Państwa i jego instytucji. Zasada zaufania uznawana jest za klamrę, która spina całość ogólnych zasad postępowania.”*

* Wyrok WSA we Wrocławiu z 20.06.2022 r. I SA/Wr 723/20.
 

Skład orzekający stwierdził, że zachowanie organów naruszało konstytucyjną zasadę poszanowania, ochrony i respektowania godności człowieka. Z tego przepisu wywodzi się bowiem prawo do rzetelnego procesu – tymczasem prowadzenie postępowania w sposób, który doprowadza obywatela do rozpaczy, na pewno nie jest przejawem poszanowania jego godności.

W konsekwencji, sąd nie mógł postąpić inaczej – musiał uchylić decyzje organów.

Warto walczyć o swoje prawa z fiskusem.

Po analizie tej sprawy możemy wysnuć kilka ważnych wniosków, które pomogą nam w sporach z organami podatkowymi.

Przede wszystkim pamiętajmy o tym, jak wielką wagę ma interpretacja indywidualna. Zastosowanie się do treści interpretacji – bez względu na to, czy organ zgodzi się z oceną skutków prawnych podatnika, czy też nie – daje nam specjalną moc ochronną. W orzecznictwie sądy administracyjne wskazują, że zwrot „nie może szkodzić” oznacza, że w stosunku do podatnika, który zastosował się do indywidualnej interpretacji przed jej zmianą, wyłączona jest odpowiedzialność karna i naliczanie odsetek. Niekiedy następuje też zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku.

Ponadto, musimy krytycznie analizować i oceniać sposób, w jaki organy podatkowe prowadzą postępowania. W Ordynacji podatkowej znajdują się bowiem zasady dotyczące sposobu prowadzenia procedur, jak i pewne wzorce etyczne. W zakresie reguł proceduralnych chodzi między innymi o weryfikację rzetelnego sposobu zbierania, oceny czy dopuszczania dowodów w postępowaniu – warto więc zwracać uwagę, czy organy podjęły wszystkie niezbędne działania niezbędne do wyjaśnienia okoliczności faktycznych i załatwienia sprawy. Czy czynności administracji skarbowej zapewniają stronom czynny udział w postępowaniu? Czy organy działają szybko i w zrozumiały sposób?

Wreszcie, powinniśmy też zwracać uwagę na to, czy działania skarbówki budzą w nas zaufanie i przekonanie, że postępowanie jest zgodne z przepisami. Jak widać na przykładzie analizowanej sprawy, niekiedy organy – dążące swoimi działaniami nie tylko do wymierzenia podatku, ale też osiągnięcia innych celów (w analizowanej sprawie wprost określonych przez sąd jako „odwetowe”) – mogą naruszać podstawowe prawa obywatelskie.

Omawiana przez nas sprawa, choć przysporzyła podatnikowi wielu zmartwień, zakończyła się szczęśliwie i w ostatecznym rozrachunku daje nam jasno do zrozumienia, że musimy walczyć z fiskusem o swoje prawa. Sądy często stają po stronie podatników i potrafią dla nich wyjść poza samo formalne badanie przebiegu postępowania, aby wziąć pod uwagę także jego szerszy aspekt. Pamiętajmy: reguły ogólne postępowania podatkowego – takie jak m.in. zasada zaufania – mogą samodzielnie stanowić podstawę uchylenia rozstrzygnięcia organów.